Документальное подтверждение статуса резидента или нерезидента (времени пребывания на территории рф). Справка о налоговом резидентстве Документы для подтверждения статуса резидента рф

Ставка НДФЛ с доходов нерезидента

По ставке 30% облагают доходы, полученные на территории России иностранными гражданами, которые находятся в России меньше 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (их называют налоговыми нерезидентами).

При определении налогового статуса (резидентства) человека его гражданство значения не имеет (письмо Минфина России от 19 марта 2012 г. № 03-04-05/6-318). И гражданин России может стать налоговым нерезидентом, и иностранец – резидентом. Причем налоговый статус может изменяться в течение налогового периода неоднократно. Гражданин России изначально считается налоговым резидентом. Утратить этот статус он может, если он был в длительной зарубежной командировке. Поэтому в интересах работодателя проверить статус любого работника при приеме на работу, даже если это гражданин России.

Разберемся, как установить налоговый статус работника, поскольку от этого зависит ставка, по которой он должен заплатить НДФЛ, и то, имеет ли он право на налоговые вычеты.

Как установить 12-месячный период

12 следующих подряд месяцев, необходимые для установления налогового статуса человека, - это не календарный год с 1 января по 31 декабря. Этот период может начаться в одном налоговом периоде, а продолжиться в другом (письма Минфина России от 25 сентября 2012 г. № 03-04-06/6-289, от 31 мая 2012 г. № 03-04-05/6-670 и др.). Так, если налоговый статус определяется на 30 сентября 2013 года, то 12-месячный период начинается 30 сентября 2012 года, а заканчивается 29 сентября 2013 года, если на 15 сентября 2013 года, то начало периода – 15 сентября 2012 года и окончание – 14 сентября 2013 года. А в течение календарного года работодатель должен контролировать налоговый статус работников: при выплате зарплаты – на каждую дату начисления - в последний день календарного месяца, который по этому виду доходов считается моментом получения, на день выплаты доходов – по другим их видам, например, по отпускным.

Человек является налоговым резидентом, если он пребывает в России больше 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Число дней пребывания определяется суммированием (прямым подсчетом) всех календарных дней, в которых он находился в РФ в течение этого периода (письмо Минфина России от 8 октября 2012 г. № 03-04-05/6-1155). При их подсчете учитываются дни (календарные даты) въезда и выезда, поскольку в эти дни человек фактически находится на территории России (письмо ФНС России от 31 марта 2009 г. № 3-5-04/345@).

Эти 183 дня не должны течь непрерывно (письмо ФНС России от 30 августа 2012 г. № ОА-3-13/3157@). Они могут прерываться на периоды отпусков, командировок и др.

При подсчете 183 дней пребывания на территории России в их количество не включается время нахождения за границей, кроме краткосрочных (менее шести месяцев) выездов для лечения и обучения – они включаются. Обязательное условие: сразу после окончания обучения или лечения работник должен вернуться в РФ (письмо Минфина России от 26 сентября 2012 г. № 03-04-05/6-1128). Но если по договору с иностранным образовательным учреждением обучение длится более шести месяцев, не учитывается при подсчете дней нахождения человека в России весь период его обучения - нахождения за пределами РФ в целях этого обучения (письмо Минфина России от 8 октября 2012 г. № 03-04-05/6-1155). Все дни, когда человек лечился за рубежом или проходил обучение, должны быть подтверждены документально: договорами с медицинскими (образовательными) организациями или справками от них с указанием времени лечения (обучения), а также копиями паспортов физлица с отметками пограничного контроля.

Никаких ограничений по возрасту человека, видам учебных заведений и изучаемых дисциплин, лечебных учреждений и видам заболеваний, странам, в которых граждане России могут обучаться или лечиться, не установлено (письмо ФНС России от 23 сентября 2008 г. № 3-5-03/529@).

Важным условием для того, чтобы периоды краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения были засчитаны в период нахождения человека на территории России, является цель поездки. Если он выезжал за рубеж с иной целью, но, находясь в иностранном государстве, прошел лечение (или обучение), эти дни включить в период, подтверждающий резидентство, не получится (письмо Минфина России от 26 сентября 2012 г. № 03-04-05/6-1128).

При подсчете дней фактического пребывания человека в Российской Федерации за период следующих подряд 12 месяцев в него входит время до заключения трудового договора (письмо Минфина России от 27 ноября 2008 г. № 03-04-06-01/323). Но только в случае, если законность нахождения подтверждена документально. Если таких документов нет, подсчет 183 дней нахождения на территории РФ следует вести с первого дня работы иностранца в компании.

Какими документами подтвердить резидентство

Время пребывания в России можно подтвердить документом, удостоверяющим личность, с отметками пограничного контроля о въезде-выезде.

Если при пересечении границы такие отметки не ставятся (например, на границе с Белоруссией, Казахстаном, Арменией - в силу Договора о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 г.), то подтверждающими документами могут быть авиа- и железнодорожные билеты, квитанции из гостиниц.

Кроме того, время пребывания в России можно подтвердить договорами, справками с места работы от предыдущих работодателей, выписками из табелей учета рабочего времени, приказами о командировках, путевыми листами, данными миграционных карт, документами о регистрации по месту жительства (пребывания) и др. Подобную позицию выразили чиновники ФНС России в письме от 10 июня 2015 г. № ОА-3-17/2276@.

Обратите внимание: ставка 15% установлена для налога с дивидендов, полученных налоговыми нерезидентами от российских организаций. Дивиденды налоговых резидентов облагаются по ставке 13% (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Налогом облагается общая сумма дохода, которую работник получил от организации в календарном месяце, уменьшенная на сумму доходов, не облагаемых налогом, и на сумму налоговых вычетов (если имеет право на них).

Доходы, не облагаемые налогом

Исчерпывающий перечень доходов, выплачиваемых работникам, которые не облагаются налогом, приведен в статье 217 Налогового кодекса. К таким доходам, в частности, относятся:

• суммы, выплачиваемые в пределах норм, установленных законодательством, в возмещение вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;
• государственные пособия (кроме пособий по временной нетрудоспособности, включая пособие по уходу за больным ребенком), пособия по временной нетрудоспособности по беременности и родам, а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством;
• выходное пособие, выплачиваемое при увольнении работников (включая увольнение в связи с выходом на пенсию по возрасту), не превышающее трех среднемесячных заработков, а для работников Крайнего Севера – шести;
• установленные действующим законодательством компенсации, выплачиваемые работникам при переезде на работу в другую местность;
• компенсации, выплачиваемые в связи с направлением работника в командировку (суточные в пределах установленных норм, оплата проезда и жилья и т. д.);
• единовременная материальная помощь, оказываемая работнику в связи со смертью члена его семьи;
• выплачиваемые в порядке наследования членами семьи умершего работника доходы в денежной и натуральной формах, кроме вознаграждения, выплачиваемого наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов;
• суммы выплат, выплачиваемые работникам, а также членам их семей, пострадавшим от террористических актов на территории России;
• суммы выплат, выплачиваемые работникам в связи со стихийным бедствием или с другим чрезвычайным обстоятельством, а также работникам, которые являются членами семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий или других чрезвычайных обстоятельствах;
• единовременная материальная помощь работникам при рождении или усыновлении детей, выплачиваемая в течение первого года после рождения (усыновления) детей, но не более 50 000 рублей на каждого;
• возмещение организацией расходов сотрудника на приобретение медикаментов, назначенных ему или членам его семьи лечащим врачом, в пределах 4000 рублей в год;
• суммы подарков и материальной помощи, не превышающие 4000 рублей в год;
• любые выигрыши и призы, не превышающие 4000 рублей в год, выдаваемые при проведении рекламы товаров (работ, услуг);
• взносы компаний, направленные на софинансирование пенсионных накоплений сотрудников, но не более 12 000 рублей в год;
• выплаты добровольцам по возмещению им расходов, понесенных в рамках гражданско-правовых договоров на безвозмездное выполнение благотворительной деятельности;
• стоимость доли в ООО, принадлежащей физическому лицу, передаваемой им в качестве вклада в уставный капитал другого общества;
• разница между новой и первоначальной номинальной стоимостью акции в результате переоценки основных средств;
• доходы в виде благотворительной помощи, получаемые детьми-сиротами, детьми, оставшимися без попечения родителей, и детьми, являющимися членами семей, доходы которых на одного члена не превышают прожиточного минимума;
• компенсация части родительской платы за присмотр и уход за ребенком (п. 42 ст. 217 НК РФ) и др.

Остановимся на некоторых выплатах, входящих в необлагаемый перечень, более подробно.

Минфин РФ считает, что суммы оплаты дополнительных выходных дней по уходу за детьми-инвалидами к государственным пособиям не относятся, и поэтому с таких выплат следует удерживать НДФЛ (письмо от 22 июня 2015 г. № 03-04-05/36006). Между тем, в этом же письме финансисты указали, что это их мнение отличается от мнения Президиума ВАС РФ. Сумма среднего заработка, которая выплачивается за дополнительные дни отдыха родителям детей-инвалидов, не облагается НДФЛ на основании этой же нормы Налогового кодекса, но являясь иной выплатой, осуществленной в соответствии с российским законодательством (Постановление Президиума ВАС РФ от 8 июня 2010 г. № 1798/10).

Кроме того, ФНС РФ письмом от 26 ноября 2013 г. № ГД-4-3/21097 направила налоговым органам для сведения и использования в работе письмо Минфина РФ от 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 о формировании единой правоприменительной практики. В нем указано: если разъяснения финансового или налогового ведомств не согласуются с позицией высших судов, то налоговым органам следует руководствоваться актами и письмами ВАС РФ и ВС РФ.

Таким образом, работодатель вправе не удерживать НДФЛ с суммы среднего заработка, которая выплачивается работнику за дополнительные выходные дни для ухода за ребенком-инвалидом на основании пункта 1 статьи 217 Налогового кодекса. В случае спора с налоговой инспекцией у него есть шанс отстоять свою правоту в суде.

Многие компании выплачивают своим сотрудникам материальную помощь к рождению ребенка. Зачастую несколькими суммами, полагая при этом, что если ее общий размер не превышает 50 000 рублей, то НДФЛ удерживать не нужно. Однако это ошибочное мнение. Финансовое ведомство считает, что если материальная помощь выплачена не единовременно, а несколькими суммами, то со второй или третьей части нужно удерживать налог, даже если ее общий размер не превышает 50 000 рублей. Связано это с тем, что не подлежит налогообложению только матпомощь, выплаченная единовременно при соблюдении лимита в 50 000 рублей (письмо Минфина РФ от 13 августа 2013 г. № 03-04-06/33543). Кроме этого, для того чтобы избежать претензий проверяющих, нужно запросить справку по форме № 2-НДФЛ со второго родителя, чтобы знать, получал ли он такую выплату (письмо Минфина РФ от 1 июля 2013 г. № 03-04-06/24978). Дело в том, что она положена либо одному родителю, либо обоим, но в общей сумме, которая не превышает 50 000 рублей. Поэтому для того, чтобы налог был рассчитан верно, нужно не нарушить необлагаемый лимит, а для этого необходима информация о выплатах, полученных вторым родителем. Для подтверждения факта получения или неполучения такой помощи одним из родителей налоговый агент вправе затребовать сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ (письмо Минфина России от 24 февраля 2015 г. № 03-04-05/8495). Если же один из родителей не работает, то нужно будет предоставить копию трудовой книжки или справку из службы занятости.

Другой ситуацией, которая возникает почти в каждой компании, являются подарки, адресованные своим сотрудникам к различным праздничным датам. Как уже было отмечено, они освобождены от налогообложения, если их сумма не превышает 4000 рублей в год (п. 28 ст. 217 НК РФ). При этом презент может быть подарен как в денежной, так и в натуральной форме (письмо Минфина РФ от 23 ноября 2009 г. № 03-04-06-01/302). Если ваша компания хочет преподнести сотруднику денежный подарок, сумма которого превышает 3000 рублей, то нужно будет оформить договор дарения (ч. 2 ст. 574 ГК РФ). Только ни в коем случае в договоре не нужно указывать, что сумма подарка зависит от должности сотрудника, его оклада или других трудовых показателей. Иначе чиновники посчитают, что это не подарок, а премия, на которую необходимо начислить страховые взносы и удержать НДФЛ. Согласятся с этим мнением и судьи (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26 декабря 2012 г. № А63-8849/2012).

Обратите внимание: фирма должна вести учет всех доходов сотрудника в специальных налоговых регистрах. В отношении подарков это особенно важно, поэтому в отношении них необходимо вести персонифицированный учет (письма Минфина РФ от 8 мая 2013 г. № 03-04-06/16327, от 2 марта 2012 г. № 03-04-06/9-54). Связано это с тем, что как только сумма подарка за год превысит 4000 рублей, с нее необходимо будет рассчитать и удержать НДФЛ.

О подарках в сумме до 4000 рублей не нужно информировать налоговых контролеров и указывать их в справке по форме № 2-НДФЛ (письмо Минфина РФ от 5 сентября 2011 г. № 03-04-06/1-202).

Еще одной выплатой, с которой нередко сталкивается фирма, является выходное пособие при увольнении. С него не нужно удерживать налог, если его размер не превышает трех среднемесячных заработков, а для работников Крайнего Севера – шести. Причем, как отмечают чиновники, основание увольнения значения не имеет (письмо Минфина РФ от 10 апреля 2012 г. № 03-04-06/6-105). Более того, не важна и должность сотрудника для освобождения от налогообложения указанной выплаты (письмо Минфина РФ от 25 октября 2013 г. № 03-04-06/45128).

Практический интерес вызывает налогообложение увеличения номинальной стоимости акций (долей, паев) и возникающего при этом дохода их держателей (владельцев).

Не подлежат обложению НДФЛ доходы, полученные акционерами в виде дополнительно полученных и распределенных между ними акций (долей, паев) пропорционально их доле в уставном капитале и виду акций, или в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акции в результате переоценки основных средств (п. 19 ст. 19 НК РФ).

Если акционерное общество увеличивает уставный капитал путем увеличения номинальной стоимости акций за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, акционер получает доход, облагаемый НДФЛ. На это указал Минфин России в письме от 21 мая 2014 года № 03-04-05/24185. При увеличении уставного капитала общества путем увеличения номинальной стоимости акций (не в результате переоценки) производится аннулирование конвертируемых акций и выпуск новых, с большей номинальной стоимостью. Акционер становится собственником имущества большей стоимости, чем он владел до конвертации. Разница между первоначальной и новой стоимостью имущества, принадлежащего участникам общества, подлежит обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке (см. Определение Конституционного Суда РФ от 16 января 2009 г. № 81-О-О).

Обратите внимание: с 1 января 2015 года текст пункта 42 статьи 217 Налогового кодекса приведен в соответствие с Законом от 29 декабря 2012 года № 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» (Закон от 4 октября 2014 года № 285-ФЗ).

В предыдущей редакции от НДФЛ освобождалась компенсация части родительской платы за содержание ребенка в детсаду. Но в Законе об образовании говорится о присмотре и уходе за ребенком, а не о его содержании в образовательной организации, реализующей основную общеобразовательную программу дошкольного образования. При этом затраты на оплату труда педагогов, технические средства обучения и наглядные пособия, игрушки и расходные материалы родительская плата не покрывает. Эти расходы финансируются из других источников. Поэтому уточнено, что НДФЛ не облагается компенсация части родительской платы за присмотр и уход за ребенком (а не за его содержание).

Нередко проверяющие пытаются доначислить НДФЛ на подотчетные средства, которые выделяются работнику на проведение делового обеда. В письме от 3 марта 2015 года № 03-04-06/11078 Минфин России разъясняет, что если участие работника в проводимых организацией представительских мероприятиях является для него обязательным, то это участие связано с исполнением работником трудовых обязанностей, а его доходы, полученные в связи с участием в таком мероприятии, не подлежат налогообложению.

Обязательность участия работника в проводимых представительских мероприятиях нужно подтвердить. Должен быть, в частности, приказ по организации о проведении соответствующего представительского мероприятия, утвержденный перечень работников, принимающих в нем участие. Важен также предмет переговоров: вопросы, являющиеся таковым, должны соответствовать служебным обязанностям работника, предусмотренным в его трудовом договоре.

По итогам мероприятия работник должен предоставить отчет о результатах, приложить счет из ресторана и выписку по платежной банковской карте. Кассовый чек или слип, подтверждающий оплату услуг ресторана банковской картой, не обязательны.

Обложению НДФЛ подлежат все доходы, полученные налогоплательщиком, если они приносят ему экономическую выгоду (п. 1 ст. 210 НК РФ). Доходы физических лиц, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей от налогообложения освобождаются (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Освобождаются от налогообложения доходы иностранных резидентов (этот статус должен быть подтвержден документом, удостоверяющим личность иностранного гражданина), полученные ими в качестве членов жюри XV Международного конкурса имени П.И. Чайковского. В статью 217 Налогового кодекса внесли пункт 7.1, который действует с 1 июня 2015 г., и применяется до 1 января 2016 г. (п. 1 Закона от 8 июня 2015 г. № 146-ФЗ).

Налоговые вычеты

Сумма доходов, полученных работником организации, может быть уменьшена на налоговые вычеты. Налоговый вычет – это твердая денежная сумма, уменьшающая доход работника при исчислении налога. Вычеты бывают стандартные, социальные, имущественные, профессиональные.

Обратите внимание: организация обязана уменьшить доход работника на стандартные налоговые вычеты. Социальные, имущественные и профессиональные вычеты работник может получить в налоговой инспекции, где он состоит на учете, при подаче декларации о доходах за прошедший год, а также и у работодателя. Согласно Закону от 6 апреля 2015 года № 85-ФЗ физические лица могут получать социальные вычеты по НДФЛ через работодателя до окончания налогового периода. Для этого нужно подтвердить в налоговой инспекции свое право на получение таких вычетов. Подавать в инспекцию декларацию по форме 3-НДФЛ при таком порядке не нужно.

Имущественный вычет, который предоставляют покупателю жилья, сотрудник может получить и на работе, если подтвердит свое право на вычет в налоговой инспекции. Форма уведомления о подтверждении права на имущественные вычеты по НДФЛ, утвержденная приказом ФНС России от 14 января 2015 года № ММВ-7-11/3@, вступила в силу 12 апреля 2015 года.

Социальный налоговый вычет в сумме взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования. Эти вычеты сотрудник может получить на работе при условии, что взносы удерживались из выплат в его пользу. А с 1 января 2016 года социальный вычет на лечение (в т.ч. на приобретение лекарств по специальному перечню) и обучение можно также получать у работодателя (Закон от 6 апреля 2015 г. № 85-ФЗ). Для этого сотрудник должен написать заявление и предоставить документ из налоговой инспекции, подтверждающий право на получение данных вычетов (п. 2 ст. 219 НК РФ в редакции Закона № 85-ФЗ).

При исчислении налога по гражданско-правовым договорам (например, договору подряда или поручения, авторскому договору и др.) фирма вправе предоставить профессиональный налоговый вычет.

С 1 января 2015 года введен новый вид налогового вычета – инвестиционный (ст. 219.1 НК РФ). Это нововведение принято в целях выравнивания налоговых условий для инвестиций физических лиц в различные виды активов, в том числе и в ценные бумаги.

Так, физическим лицам, являющимся плательщиками НДФЛ, предоставляется право на получение новых инвестиционных налоговых вычетов:

• в размере положительного финансового результата, полученного в налоговом периоде от реализации (погашения) обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (ценные бумаги должны находиться в собственности более трех лет);
• в сумме денежных средств, внесенных в налоговом периоде на индивидуальный инвестиционный счет (далее – ИИС), но не более 400 000 рублей за год. Данный вид инвестиционного вычета предоставляется налоговой инспекцией при представлении налоговой декларации и документов, подтверждающих факт зачисления денег на ИИС;
• в сумме доходов, полученных по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете. Вычет предоставляется по окончании договора на ведение индивидуального инвестиционного счета при условии истечения не менее трех лет с даты заключения налогоплательщиком договора на ведение ИИС.

Индивидуальный инвестиционный счет (ИИС) – это счет внутреннего учета. Он предназначен для обособленного учета денежных средств, ценных бумаг физического лица (клиента), обязательств по договорам, которые заключены за счет клиента.Физическое лицо вправе иметь только один договор на ведение индивидуального инвестиционного счета.ИИС открывается и ведется брокером или управляющим на основании отдельного договора на брокерское обслуживание или договора доверительного управления ценными бумагами. Совокупная сумма денежных средств, которые могут быть переданы в течение календарного года по договору инвестиционного счета, не может превышать 400 000 рублей.

Стандартные налоговые вычеты уменьшают только сумму дохода, облагаемую налогом по ставке 13%.

Обратите внимание: если доход работника облагается по другой налоговой ставке (например, 13%, 15%, 30% или 35%), то сумму этого дохода на стандартные вычеты не уменьшают.

Обратите внимание: иностранные граждане или лица, без гражданства признаваемые беженцами или получившие временное убежище на территории Российской Федерации, не имеют право на стандартные вычеты по НДФЛ, если они не являются налоговыми резидентами (письмоФНС России от 30 октября 2014 года № БС-3-11/3689@).

Поэтому организации следует вести раздельный учет доходов, облагаемых по ставке 13%, и доходов, облагаемых по другим ставкам.

Фирма может предоставить стандартные налоговые вычеты не только штатным сотрудникам (включая внешних совместителей), но и тем, кто работает по гражданско-правовым договорам.

Если работник получает доходы в нескольких фирмах, вычет ему может предоставить только одна из них. В какой организации получать вычет, работник решает самостоятельно. Для этого он должен подать в бухгалтерию выбранной фирмы заявление и документы, подтверждающие право на вычеты (п. 3 ст. 218 НК РФ).

Вычеты предоставляются на основании письменного заявления работника и документов, подтверждающих его право на них (например, копии удостоверения участника ликвидации аварии на Чернобыльской АЭС, инвалида и т. д.).

Обратите внимание: статья 218 Налогового кодекса не требует, чтобы работник, получающий доходы от нескольких работодателей (например, внешний совместитель), подавал фирме, которая предоставляет ему налоговый вычет, какие-либо документы, подтверждающие, что у других налоговых агентов он этот вычет не получает. Достаточно заявления с просьбой о представлении вычета и документов, обосновывающих его право на вычет. Однако рекомендуем попросить работника указать в заявлении, что по основному месту работы ему этот вычет не предоставляется. Так вы обезопасите себя от претензий проверяющих.

Кроме того, многие предусмотрительные работодатели просят предоставить с основного места работы справку по форме 2-НДФЛ

Заявление от штатного работника может выглядеть так:

посмотреть заполненый образец

А так от совместителя (или внештатника):

посмотреть заполненый образец

Стандартные налоговые вычеты по НДФЛ сотрудникам организации, образовавшейся в результате реорганизации в форме выделения, предоставляются на основании вновь собранного пакета документов. В письме ФНС России от 18 сентября 2014 г. № БС-4-11/18849@ рассмотрена ситуация, когда организация-работодатель, образовавшаяся в результате реорганизации в форме выделения, предоставляла сотрудникам стандартные налоговые вычеты на основании документов, переданных из реорганизованной компании. Как указали финансисты, такое действие оказалось неправомерным. Правопреемства лиц в части предоставления стандартных налоговых вычетов законодательство РФ не предусматривает.

При реорганизации в форме выделения возникает новое юридическое лицо. По отношению к своим работникам оно является как источником выплаты доходов, так и налоговым агентом, который обязан исчислять, удерживать и перечислять в бюджетную систему РФ налог на доходы физических лиц. Лица, имеющие доходы, облагаемые по ставке 13%, имеют право на стандартные налоговые вычеты, которые предоставляются на основании письменного заявления и документов, подтверждающих право на вычеты.

Письменные заявления работников должны быть адресными, то есть содержать в том числе идентифицирующие признаки налогового агента - ИНН, КПП, наименование и т.д. (п. 3 ст. 218 НК РФ).

Кроме того, если реорганизация и регистрация нового юридического лица произошли в середине налогового периода, для того, чтобы новому работодателю предоставлять работникам налоговые вычеты, они должны, кроме заявлений и документов, подтверждающих право на налоговые вычеты, предоставить с предыдущего места работы справки о доходах по форме 2-НДФЛ. Ведь, к примеру, для детских вычетов существует предельный размер дохода, при превышении которого вычет не предоставляется – 280 000 рублей нарастающим итогом с начала года.

Доход работников, облагаемый налогом, уменьшается на стандартные налоговые вычеты ежемесячно. Стандартные налоговые вычеты могут быть предоставлены в следующих суммах:

• 3000 рублей;
• 500 рублей;
• 1400 рублей.

Если доход работника меньше, чем предоставленный ему налоговый вычет, то налог на доходы физических лиц с него не удерживается.

Если вы ведете внешнеэкономическую деятельность, ваш деловой партнер - иностранная компания, то вам, скорее всего, потребуется документальное подтверждение того, что он является налоговым резидентом иностранного государства. Это нужно в целях избежания двойного налогообложения. На сегодняшний день в законодательстве Российской Федерации не прописаны какие-либо требования к форме и содержанию документов, подтверждающих налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве. Мы расскажем о том, какие обязательные сведения должен содержать такой документ и в какой форме его нужно представлять.

Налоговое резидентство

С 01.01.2015 в Налоговый кодекс РФ впервые введено понятие "налоговый резидент" для юридических лиц (ст. 246.2 НК РФ).

С указанной даты к налоговым резидентам РФ относятся (п. 1 ст. 246.2 НК РФ):

Российские организации;

Иностранные организации, признаваемые налоговыми резидентами РФ в соответствии с международным договором по вопросам налогообложения, для целей применения такого договора;

Иностранные организации, местом фактического управления которыми является РФ, если иное не предусмотрено международным договором по вопросам налогообложения.

По общему правилу местом фактического управления иностранной организацией признается РФ, если в отношении ее и ее деятельности соблюдено хотя бы одно из перечисленных в п. 2 ст. 246.2 НК РФ условий:

Исполнительный орган (исполнительные органы) организации регулярно осуществляет свою деятельность в отношении этой организации из Российской Федерации (при этом регулярным осуществлением деятельности не признается осуществление деятельности в Российской Федерации в объеме существенно меньшем, чем в другом государстве (государствах));

Главные (руководящие) должностные лица организации (лица, уполномоченные планировать и контролировать деятельность, управлять деятельностью предприятия и несущие за это ответственность) преимущественно осуществляют руководящее управление этой иностранной организацией в Российской Федерации (при этом руководящим управлением организацией признаются принятие решений и осуществление иных действий, относящихся к вопросам текущей деятельности организации, входящим в компетенцию исполнительных органов управления).

Фактическое управление иностранной организацией осуществляется за пределами РФ в том случае, если ее коммерческая деятельность с использованием ее собственного квалифицированного персонала и активов осуществляется в государстве (на территории) ее постоянного местонахождения, с которым имеется международный договор РФ по вопросам налогообложения, или обособленное подразделение этой организации находится на таких территориях. Тогда налоговым резидентом РФ такие иностранные организации не признаются. При этом законодатель предписывает таким иностранным организациям в случае необходимости документально подтвердить выполнение указанных условий (п. 4 ст. 246.2 НК РФ).

Местом фактического управления иностранной организацией может быть признана территория РФ при выполнении хотя бы одного из 3 дополнительных условий (п. 5 ст. 246.2 НК РФ):

Ведение бухгалтерского или управленческого учета организации (за исключением действий по подготовке консолидированной финансовой отчетности) осуществляется в РФ;

Ведение делопроизводства организации осуществляется в РФ;

Оперативное управление персоналом организации осуществляется в РФ.

При выполнении хотя бы одного из этих условий иностранная организация признается налоговым резидентом РФ, если иное не предусмотрено международным соглашением.

С 01.01.2015 к российским организациям для целей исчисления налога на прибыль приравниваются иностранные организации, признаваемые налоговыми резидентами РФ в соответствии со ст. 246.2 НК РФ (п. 5 ст. 246 НК РФ, Письмо Минфина России от 20.03.2015 N 03-03-10/15463, направлено Письмом ФНС России от 08.04.2015 N ГД-4-3/5792).

Главой 25 НК РФ установлены четыре обязательных условия, при одновременном выполнении которых иностранная организация не может быть признана налоговым резидентом РФ (п. 7 ст. 246.2 НК РФ):

1) иностранная организация является эмитентом обращающихся облигаций;

2) постоянное местонахождение такой иностранной организации должно быть в государстве, с которым Российская Федерация имеет действующий международный договор об избежании двойного налогообложения;

3) доля доходов иностранной организации от обращающихся облигаций за период, за который составляется финансовая отчетность за финансовый год, составляет не менее 90% в сумме всех доходов такой организации за указанный период;

4) в отношении обращающихся облигаций должны соблюдаться требования, установленные п. 2.1 ст. 310 НК РФ.

Отсутствие статуса налогового резидента РФ является одним из условий признания иностранной компании контролируемой (пп. 1 п. 1 ст. 25.13 НК РФ). Следовательно, наличие данного статуса исключает возможность такого признания.

Зачем нужно подтверждение налогового статуса

В силу п. 4 ст. 15 Конституции РФ, п. 1 ст. 7 НК РФ если международным договором РФ установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные законодательством РФ о налогах и сборах, то применяются правила и нормы международных договоров. Таким образом, международные договоры имеют приоритет над нормами Налогового кодекса РФ.

Так, в случае если между Российской Федерацией и иностранным государством действует международное соглашение об избежании двойного налогообложения, доходы иностранных организаций - налоговых резидентов этого государства от источников в Российской Федерации подлежат налогообложению в соответствии с условиями такого соглашения. В частности, международным договором, заключенным с государством, на территории которого находится ваш иностранный контрагент, могут быть предусмотрены пониженные ставки налога на прибыль или освобождение от налогообложения в Российской Федерации.

Российская организация (или постоянное представительство иностранной компании в России) при каждой выплате зарубежному контрагенту доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, должна исполнить обязанности налогового агента по налогу на прибыль. При этом применять указанные нормы международных соглашений можно, только если иностранная организация предъявит налоговому агенту документ, подтверждающий ее постоянное местопребывание в соответствующем государстве до даты выплаты дохода. Обязательное наличие документа, подтверждающего резидентство, следует из положений пп. 4 п. 2, п. 3 ст. 310 и п. 1 ст. 312 НК РФ.

Пример. Если между источником выплаты дохода и его фактическим владельцем есть посредник (агент, поверенный, комиссионер, Special Purpose Vehicle - SPV-компания и т.п.) - резидент иностранного государства, с которым у России заключено международное соглашение об избежании двойного налогообложения, нормы такого соглашения, предусматривающие запрет на обложение дохода налогом в России, не применяются. Исключения из этого правила - ситуации, когда фактический владелец дохода является резидентом того же иностранного государства, что и посредник (Письма Минфина России от 30.12.2011 N 03-08-13/1, от 01.04.2010 N 03-08-05).

Для того чтобы российский источник выплаты мог удостовериться, что иностранная компания действительно имеет права на применение условий международного соглашения, она должна до момента выплаты в ее адрес дохода предоставить источнику выплаты, исполняющему обязанности налогового агента, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения (п. 1 ст. 312 НК РФ). Если такое документальное подтверждение не будет получено, то российский налоговый агент будет обязан удержать налог с дохода иностранной компании по ставке, установленной Налоговым кодексом РФ, а не международным соглашением.

Таким образом, российская организация, исполняя обязанности налогового агента в отношении иностранных деловых партнеров, может применять положения международных соглашений об избежании двойного налогообложения, если располагает документами, которые подтверждают место нахождения (резидентство) иностранной организации (абз. 2 п. 1 ст. 312 НК РФ). Аналогичный порядок применяется и в случае, когда иностранными контрагентами являются физические лица (п. 2 ст. 232 НК РФ, Письмо Минфина России от 22.10.2013 N 03-04-06/44160).

Кроме того, в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ. А согласно пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты налогов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (Письмо Минфина России от 21.01.2014 N 03-02-07/1/1623).

Требования к содержанию сертификатов резидентства

Налоговый кодекс РФ не устанавливает обязательную форму подтверждения налогового статуса. Документом, подтверждающим постоянное местопребывание, может быть, например, свидетельство о статусе налогового резидента, справка о подтверждении постоянного местопребывания в иностранном государстве, справка о местонахождении по форме, которая установлена законодательством иностранного государства или составлена в произвольном виде с указанием необходимых данных. Неофициально такой документ часто называют справкой о резидентстве, сертификатом резидентства, сертификатом налогового резидента и т.п.

Подтверждающий документ должен быть заверен компетентным органом иностранного государства.

Компетентный орган - это орган, который назван таковым в соответствующем международном соглашении об избежании двойного налогообложения, заключенном Россией с иностранными государствами.

В Постановлении от 28.12.2010 N 9999/10 по делу N А56-18352/2009 Президиум ВАС РФ пояснил, что сертификат о резидентстве должен исходить из компетентного органа, указанного в соответствующем международном соглашении об избежании двойного налогообложения. В рассматриваемом деле иностранные контрагенты были резидентами Республики Кипр и Швейцарии. Суд кассационной инстанции (его позицию поддержал и Президиум ВАС РФ) отметил, что поскольку Налоговый кодекс РФ не содержит определения понятия "компетентный орган соответствующего иностранного государства", то в силу п. 1 ст. 11 НК РФ этот термин используется в смысле, который придают ему нормы международного права. То есть в данном случае это пп. "i" п. 1 ст. 3 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" и пп. "h" п. 1 ст. 3 Соглашения между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.11.1995.

Как правило, компетентными органами международные соглашения об избежании двойного налогообложения называют министров финансов и руководителей налоговых органов (их уполномоченных представителей) (см. таблицу 1). Документы, выданные другими органами и организациями для целей налогообложения, резидентство иностранного делового партнера не подтверждают.

Таблица 1

Перечень действующих международных договоров об избежании двойного налогообложения, подписанных РФ, приведен на сайте ФНС России (www.nalog.ru): "Международное налогообложение" -> "Международные правовые акты" -> "Применяемые соглашения об избежании двойного налогообложения".

Действующим законодательством Российской Федерации не установлены содержательные критерии и формальные требования, согласно которым сертификаты, подтверждающие налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве, используются российскими налоговыми агентами и налоговыми органами в целях исполнения международных договоров об избежании двойного налогообложения (Письмо ФНС России от 01.04.2015 N ОА-4-17/5392@).

В то же время такие документы подлежат применению российскими налоговыми агентами и налоговыми органами в случае, если содержат следующие обязательные сведения (Письма ФНС России от 01.04.2015 N ОА-4-17/5392@, от 14.01.2014 N ОА-4-13/232@, от 31.10.2013 N ОА-4-13/19590@) :

Наименование налогоплательщика;

Период, за который подтверждается налоговый статус;

Наименование международного договора, сторонами которого являются Российская Федерация (СССР) и соответствующее иностранное государство, в целях исполнения положений которого выдается документ о подтверждении налогового статуса;

Подпись уполномоченного должностного лица компетентного органа иностранного государства.

Дополнительные требования к сертификатам резидентства

Как известно, официальные документы, исходящие от иностранных государств, должны быть легализованы, то есть на данных документах должны быть засвидетельствованы подписи в качестве подлинных. В этом случае консульское должностное лицо легализует составленные с участием должностных лиц компетентных органов государства пребывания или от них исходящие официальные документы, которые подтверждают налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве и предназначены для представления на территории Российской Федерации, если иное не предусмотрено международными договорами, участниками которых являются Российская Федерация и государство пребывания (п. 8 ч. 2 ст. 5, ч. 1, 2 ст. 27 Консульского устава РФ).

Если же соответствующее иностранное государство является членом Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов, заключенной в г. Гааге 05.10.1961 (далее - Гаагская конвенция), то на данных документах достаточно проставление апостиля (ст. 3 Гаагской конвенции, Постановление Президиума ВАС РФ от 28.06.2005 N 990/05). Для России Гаагская конвенция вступила в силу 31.05.1992.

Статьей 1 Гаагской конвенции, вводящей апостилирование, установлено, что в качестве документов, подтверждающих для налогоплательщиков статус резидента иностранного государства, рассматриваются документы, исходящие от органа или должностного лица, подчиняющихся юрисдикции государства. Выполнение упомянутой функции не может быть потребовано, если законы, правила или обычаи, действующие в государстве, в котором представлен документ, либо договоренность между государствами отменяют данную процедуру. Положений, отменяющих апостилирование иностранных официальных документов, действующее законодательство Российской Федерации не содержит. Международные договоры Российской Федерации о правовой помощи по гражданским, семейным и уголовным делам не распространяются на административные, в том числе налоговые, правоотношения (Письма ФНС России от 16.09.2013 N ОА-4-13/16590@, УФНС России по г. Москве от 10.02.2012 N 16-15/011596@).

Апостиль (фр. apostille) - международная стандартизированная форма заполнения сведений о законности документа для предъявления на территории стран, признающих такую форму легализации. Штамп "Апостиль" ставится только на оригиналы документов государственного образца.

Апостиль не требует иного заверения или легализации документа и признается официальными органами всех государств - участников Гаагской конвенции. Апостиль может не использоваться, если существуют правовые основания, отменяющие или упрощающие легализацию документа.

Таблица 2

Образец апостиля прилагается к Гаагской конвенции.

Согласно Гаагской конвенции апостиль имеет форму квадрата со стороной не менее 9 см и должен соответствовать образцу, приложенному к Конвенции. Текст апостиля должен содержать следующие реквизиты:

Наименование государства, выдавшего апостиль;

Фамилию лица, подписавшего удостоверяемый апостилем документ;

Должность лица, подписавшего удостоверяемый апостилем документ;

Наименование учреждения, печатью/штампом которого скреплен документ, удостоверяемый апостилем;

Название города, в котором проставлен апостиль;

Дату проставления апостиля;

Название органа, проставившего апостиль;

Номер апостиля;

Печать/штамп учреждения, проставившего апостиль;

Подпись должностного лица, проставившего апостиль.

Апостиль может быть составлен как на одном из официальных языков Гаагской конвенции (французском либо английском), так и на национальном языке государства, проставившего апостиль. На практике надписи на апостиле часто дублируются на двух языках (одном из языков Гаагской конвенции и национальном). Заголовок "Apostille (Convention de la Haye du 5 octobre 1961)" должен быть дан на французском языке.

Согласно Гаагской конвенции апостиль проставляется на самом документе или на отдельном листе, скрепляемом с документом. Что касается апостилей, проставленных на документах, которые состоят из нескольких страниц, Специальная комиссия рекомендовала, чтобы апостиль проставлялся на странице(-ах), где стоит подпись. Если имеется приложение к документу, апостиль может проставляться как на первой, так и на последней странице документа (п. 17 Заключений и рекомендаций, принятых Специальной комиссией по практическому применению Гаагских конвенций об апостиле, получении доказательств, вручении документов от 04.11.2003).

На практике в различных государствах используются различные способы проставления апостилей: резиновый штамп, клей, (разноцветные) ленты, сургучная печать, рельефная печать, самоклеящиеся стикеры и т.д., а также в качестве приложения к документу, что осуществляется при помощи клея, крепежных колец, скрепок и т.д. (п. 16 Заключений и рекомендаций, принятых Специальной комиссией по практическому применению Гаагских конвенций об апостиле, получении доказательств, вручении документов от 04.11.2003).

В Российской Федерации апостиль имеет чаще всего форму штампа, проставляемого на документе.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 28.06.2005 N 990/05 пришел к выводу, что представление документов, подтверждающих резидентство контрагента в иностранном государстве, без апостиля является нарушением норм Гаагской конвенции, которая в соответствии со ст. 15 Конституции РФ является частью правовой системы России. Кроме того, согласно ст. 310 и п. 1 ст. 312 НК РФ доход иностранного контрагента не облагается налогом на прибыль в России при наличии соответствующего международного соглашения об избежании двойного налогообложения и документа, подтверждающего резидентство такого лица в стране, с которым у России есть указанное соглашение. Данный документ должен быть заверен компетентным органом иностранного государства. Таким образом, Президиум ВАС РФ указал на обязательность апостилирования подтверждающих документов (Постановление от 28.06.2005 N 990/05).

В Постановлении от 16.04.2013 N 15638/12 Президиум ВАС РФ признал правомерным привлечение налогового агента к ответственности за неудержание налога на прибыль при выплате доходов иностранному контрагенту в случае, когда резидентство последнего подтверждено ненадлежащим образом.

Таким образом, сертификаты, подтверждающие статус налогоплательщика в качестве резидента соответствующей страны, подлежат апостилированию, если иное прямо не предусмотрено международным договором, регулирующим вопросы налогообложения.

Большинство международных договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения подобных положений не содержит.

Так, в отношениях с некоторыми государствами достигнута договоренность о принятии документов без проставления апостиля или консульской легализации. Если иностранный контрагент вашей организации является налоговым резидентом одного из таких государств, подтверждение его постоянного местонахождения, выданное уполномоченным органом соответствующего государства, не требует легализации или проставления апостиля. Перечень таких государств приведен в отдельных письмах Минфина России и ФНС России. К таким государствам относятся Республика Беларусь, Украина, Республика Молдова, Республика Казахстан, Республика Узбекистан, Киргизская Республика, Республика Таджикистан, Республика Армения, Азербайджанская Республика, ФРГ, Соединенные Штаты Америки, Республика Кипр, Словацкая Республика, Латвийская Республика, Швейцарская Конфедерация, Люксембург (Письма Минфина России от 20.01.2014 N 03-08-05/1412, от 03.10.2013 N 03-08-05/40948, от 09.10.2008 N 03-08-05/2, от 25.08.2006 N 03-03-04/4/141 (п. 3), ФНС России от 14.01.2014 N ОА-4-13/232, от 04.09.2008 N 3-7-06-277@, УФНС России по г. Москве от 21.12.2010 N 16-15/133937@, от 09.06.2009 N 16-15/058821, от 25.11.2008 N 19-12/109890). В статьях "Общие определения" международных договоров Российской Федерации с упомянутыми в обращении государствами содержится указание на компетентные органы этих стран по применению данных договоров. Поэтому отсутствие апостиля на таких документах не может служить основанием для привлечения налогового агента - российской организации к ответственности, предусмотренной частью первой НК РФ (Письмо ФНС России от 16.09.2013 N ОА-4-13/16590@).

В этой связи в последние годы при проработке проектов протоколов к договорам об избежании двойного налогообложения Россией предлагается включение пункта о том, что сертификат о резидентстве или любой иной документ, выданный компетентным органом договаривающегося государства или его уполномоченным представителем, не требует легализации или апостиля для целей применения в другом договаривающемся государстве, включая использование в судах или административных органах (Письмо ФНС России от 16.09.2013 N ОА-4-13/16590@).

В отношении компании Kosmas Air d.o.o. (Республика Сербия) нижестоящие судебные инстанции посчитали, что проставление апостиля на сертификате, выданном уполномоченным органом Сербии, не требуется в соответствии со ст. 3 Гаагской конвенции от 05.10.1961, ст. 15 Договора между СССР и Федеративной Народной Республикой Югославией "О правовой помощи и правовых отношениях по гражданским, семейным и уголовным делам", подписанного в г. Москве 24.02.1962, Приложением 1 к Инструкции о консульской легализации, утвержденной МИД СССР 06.07.1984, Письмами ФНС России от 08.08.2007 N ГИ-6-26/635@ "О Республике Сербии и Республике Черногории", от 12.05.2005 N 26-2-08/5988 "О подтверждении постоянного местопребывания". Однако такой вывод судов является ошибочным (Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2013 по делу N А40-59278/12-91-332).

В силу ст. 3 Гаагской конвенции от 05.10.1961, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов, апостиль не проставляется, если договором между договаривающимися странами предусмотрено, что легализация иностранных официальных документов не требуется.

Согласно ст. 15 Договора между СССР и Федеративной Народной Республикой Югославией от 24.02.1962 "О правовой помощи и правовых отношениях по гражданским, семейным и уголовным делам" документы, которые на территории одной из Договаривающихся сторон были выданы или заверены компетентным органом и удостоверены подписью и официальной печатью, принимаются на территории другой Договаривающейся стороны без легализации. В соответствии с "Общими постановлениями" разд. 1 Договора его положения распространяются на юридические лица Договаривающихся государств.

Вместе с тем положения данного Договора не затрагивают налоговые правоотношения, относящиеся по своей сути к административному праву.

Согласно Гаагской конвенции апостиль проставляется только на официальных документах.

В качестве официальных документов рассматриваются: документы, исходящие от органа или должностного лица, подчиняющихся юрисдикции государства, включая документы, исходящие от прокуратуры, секретаря суда или судебного исполнителя; административные документы; нотариальные акты; официальные пометки, такие как отметки о регистрации, визы, подтверждающие определенную дату, заверение подписи на документе, не засвидетельствованном у нотариуса.

Апостилем удостоверяется подлинность подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и, в надлежащем случае, подлинность печати и штампа, которыми скреплен документ.

Как следует из Гаагской конвенции, данная процедура в отношении документов, подтверждающих местонахождение иностранных юридических лиц, не отменена.

Ссылка судов на Приложение 1 к Инструкции о консульской легализации, утвержденной МИД СССР 06.07.1984, в соответствии с которым документы и акты, исходящие от организаций и учреждений 12 стран, включая Югославию, принимаются к рассмотрению без легализации, как на основание считать, что документы, исходящие от административных органов Республики Сербии, неправильна.

Данная Инструкция относится к легализации документов, осуществляемой консулами, и апостилирование документов, имеющих отношение к налоговым (финансовым) правоотношениям, ею не регулируется.

Кроме того, в рамках ст. 3 Гаагской конвенции в соответствии со статьями "Взаимосогласительная процедура", "Обмен информацией" действующих международных договоров об избежании двойного налогообложения, заключенных Российской Федерацией с иностранными государствами, руководствуясь сложившейся международной налоговой практикой, компетентный орган по смыслу договоров об избежании двойного налогообложения (в случае России - Минфин России), в том числе в лице его уполномоченного представителя (в случае России - ФНС России), на взаимной основе согласовал с компетентными органами (их уполномоченными представителями) ряда иностранных государств процедуру принятия официальных сертификатов, подтверждающих постоянное местопребывание (резидентство) без легализации или апостилирования.

Такое согласование обычно осуществляется в форме меморандума о взаимопонимании, подписываемого компетентными органами договаривающихся государств по итогами консультаций в рамках статей "Взаимосогласительная процедура", "Обмен информацией" межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения, а также уполномоченными представителями - посредством обмена официальными письмами с приложением соответствующих образцов форм, подписей, печатей.

Перечень таких государств, а также формы документов, образцы подписей уполномоченных лиц и печатей государственных учреждений иностранных государств, уполномоченных выдавать сертификаты постоянного местопребывания, содержится в информационной базе ФНС России.

К таким государствам относятся (Письмо ФНС России от 12.05.2005 N 26-2-08/5988):

Республика Беларусь;

Украина;

Республика Молдова;

Республика Казахстан;

Республика Узбекистан;

Киргизская Республика;

Республика Таджикистан;

Республика Армения;

Азербайджанская Республика;

Соединенные Штаты Америки;

Республика Кипр;

Словацкая Республика.

Согласно указанному Письму ФНС России подтверждения постоянного местонахождения организаций названных государств принимаются без апостиля.

Аналогичных положений в отношении официальных документов, подтверждающих постоянное местонахождение иностранных организаций на территории Республики Сербии, не предусмотрено.

Следовательно, документы, представляемые иностранными организациями налоговому агенту в целях подтверждения постоянного местонахождения на территории Республики Сербии, должны в соответствии с требованиями Гаагской конвенции содержать апостиль.

Учитывая изложенное, документы, представленные заявителем в отношении компании Kosmas Air d.o.o., не соответствуют требованиям Гаагской конвенции, поскольку не содержат апостиля, и, следовательно, не могут являться документами, подтверждающими местонахождение (резидентство) указанной организации в целях налогообложения.

В связи с изложенным общество было обязано в качестве налогового агента удержать и перечислить в бюджет налог с доходов, выплаченных в 2008 - 2009 гг. компании Kosmas Air d.o.o. Неисполнение данной обязанности влечет наложение штрафа и взыскание пеней, и суды без достаточных правовых оснований признали решение налоговой инспекции об их взыскании незаконным.

Минфин России в Письме от 01.07.2009 N 03-08-13 рекомендовал в целях применения международных соглашений принимать неапостилированные документы, составленные на официальных бланках компетентных органов иностранных государств и подписанные официальными уполномоченными лицами. Данная позиция аргументирована тем, что в подобных ситуациях иностранные государства принимают официальные документы России без апостиля.

Таким образом, требование апостилирования, предъявляемое российской стороной, может привести к изменению требований налоговых органов иностранных государств, что, в свою очередь, усложнит процедуру оформления документов и затруднит работу компетентных органов. Отметим, что в отношении резидентов Великобритании Минфин России (Письмо от 12.04.2012 N 03-08-05/1) указал на необходимость наличия апостиля на соответствующих сертификатах, поскольку до настоящего времени вопросы апостилирования в рамках взаимного обмена документами между налоговыми органами не урегулированы.

Обратите внимание! Список государств, с которыми достигнута договоренность о принятии документов без проставления апостиля или легализации, касается подтверждения постоянного местопребывания иностранных контрагентов только в целях исчисления налога на прибыль.

Все вышесказанное означает, что налоговые органы могут предъявить дополнительные требования к документу, подтверждающему налоговый статус иностранного контрагента, и потребовать, чтобы:

Либо документ был легализован (засвидетельствована подлинность подписи, печати и штампа в дипломатическом представительстве или консульстве РФ в государстве, органами которого документ выдан);

Либо на документе был проставлен апостиль, если документ исходит от органов государства, присоединившегося к Гаагской конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов. Но при этом надо учитывать следующие обстоятельства:

с некоторыми государствами достигнута договоренность о принятии документов без проставления апостиля или консульской легализации;

в некоторых случаях контролирующими органами рекомендовано принимать неапостилированные документы исходя из того, что иностранные государства поступают именно таким образом.

Соответственно, если документ исполнен на официальном бланке компетентных органов иностранных государств и подписан официальными уполномоченными лицами, то апостиль и легализация ему не нужны.

Если ваш иностранный контрагент является резидентом государства, с которым у Российской Федерации нет указанных выше договоренностей, для снижения налоговых рисков лучше получить апостиль.

Требования к форме представления сертификатов резидентства

Законодательством о налогах и сборах РФ не установлены требования к форме или форматам представления сертификатов, подтверждающих налоговый статус в иностранном государстве, которые должны использоваться российскими налоговыми агентами и налоговыми органами в целях исполнения международных договоров об избежании двойного налогообложения.

На практике в большинстве случаев документы, подтверждающие налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве, представляются на бумажном носителе.

При этом регулирование процедуры и способа выдачи сертификатов, подтверждающих налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве (на бумажном носителе или в электронном виде), относится к исключительной компетенции соответствующего иностранного государства.

Если законодательство иностранного государства предусматривает подтверждение резидентства налогоплательщика в электронном виде, то российские налоговые агенты могут рассматривать такие электронные документы в качестве подтверждения статуса налогоплательщика в качестве резидента этой страны (Письмо ФНС России от 31.10.2013 N ОА-4-13/19590@). При этом электронный документ, подтверждающий налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве, должен содержать те несколько обязательных реквизитов, на которые мы обратили ваше внимание выше.

Кроме того, Налоговый кодекс РФ не запрещает представлять налоговому агенту копию документа, подтверждающего налоговый статус, заверенную нотариусом. Следовательно, с учетом положений п. 7 ст. 3 НК РФ иностранная организация вправе удостоверить свое местопребывание в соответствующем государстве на основании нотариально заверенной копии подтверждения (Письмо Минфина России от 12.03.2013 N 03-08-05/7325).

Требование перевода сертификата резидентства на русский язык

Документы, составленные на иностранных языках, должны быть переведены на русский язык (п. 1 ст. 68 Конституции РФ, п. 1 ст. 16 Закона РФ от 25.10.1991 N 1807-1 "О языках народов Российской Федерации", абз. 3 п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, Письмо ФНС России от 30.04.2013 N ЕД-4-3/8071).

Сертификат резидентства составляется, как правило, на иностранном языке. Поэтому налоговому агенту нужно также представить перевод этого документа на русский язык (п. 1 ст. 312 НК РФ, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.08.2010 по делу N А28-20189/2009). Согласно официальной позиции такой перевод должен быть нотариально заверен (Письмо Минфина России от 17.12.2009 N 03-08-05).

Однако ни общие положения гл. 25 НК РФ, ни ее специальные положения (ст. 312 НК РФ) прямо не устанавливают для налогоплательщика подобной обязанности.

Согласно п. 2 ст. 312 НК РФ иностранная организация может вернуть из бюджета ранее удержанный налог по выплаченным ей доходам, в отношении которых международными договорами Российской Федерации, регулирующими вопросы налогообложения, предусмотрен особый режим налогообложения. Возврат осуществляется при условии представления пакета документов, перечисленных в указанной норме, в числе которых значится и сертификат резидентства.

Абзацем 10 п. 2 ст. 312 НК РФ установлено, что в том случае, если перечисленные в п. 2 ст. 312 НК РФ документы составлены на иностранном языке, налоговый орган вправе потребовать их перевода на русский язык. При этом нотариального заверения контрактов, платежных документов и их перевода на русский язык не требуется. Как видите, сертификат резидентства здесь не упомянут. Из этого можно сделать косвенный вывод о том, что при возврате ранее удержанного налога с доходов иностранных организаций заверять нотариально документы, на основании которых возвращается налог, не надо, кроме сертификатов резидентства.

Периодичность представления сертификатов резидентства

Налоговый кодекс РФ не содержит требования о том, что иностранная компания или ее налоговый агент должны ежегодно обновлять сертификат налогового резидентства, если уже имеется такой документ, выпущенный ранее. Ограничений срока действия подтверждений постоянного местопребывания иностранных компаний законодательство РФ о налогах и сборах также не устанавливает (п. 1 ст. 312 НК РФ).

Однако, по мнению контролирующих органов, сертификат резидентства должен быть выпущен не ранее того налогового периода (календарного года), в котором производится соответствующая выплата дохода в пользу иностранной компании.

Это вполне логично, поскольку страна регистрации (инкорпорации) и страна налогового резидентства могут отличаться, меняться в разных налоговых периодах, компания может терять налоговое резидентство в той стране, в которой имела его в предыдущем налоговом периоде. Такое может произойти, когда место эффективного управления иностранной компании переносится по какой-то причине в другую страну или когда возникают сложности с определением такого места по причине нахождения членов совета директоров в разных странах и нельзя утверждать, что управление иностранной компанией эффективно осуществляется именно с территории той страны, которая была указана в сертификате резидентства, выданном ранее соответствующим компетентным органом.

Согласно официальной позиции налоговому агенту представляется только одно подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации за каждый календарный год выплаты доходов независимо от количества и регулярности таких выплат, видов выплачиваемых доходов и т.п. (Письма Минфина России от 19.12.2011 N 03-08-05, от 21.08.2008 N 03-08-05/1, от 16.05.2008 N 03-08-05, от 12.03.2008 N 03-08-05, УФНС России по г. Москве от 19.05.2009 N 16-15/049833).

Если в сертификате резидентства указан период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание, то он должен соответствовать промежутку времени, за который налоговый агент выплачивает доход.

В случае неуказания такого периода им признается календарный год, в котором выдан такой документ (Письма Минфина России от 12.04.2012 N 03-08-05/1, от 07.06.2011 N 03-03-06/2/87, от 21.07.2009 N 03-08-05, от 01.04.2009 N 03-08-05, от 09.10.2008 N 03-08-05/1, от 21.08.2008 N 03-08-05/1, от 16.05.2008 N 03-08-05, УФНС России по г. Москве от 12.12.2006 N 20-12/109629).

Таким образом, документ о местопребывании без указания периода, за который выдано подтверждение, действителен только в отношении доходов, выплаченных до 31 декабря года, которым он датирован, а не в течение 12 месяцев с даты его выдачи (абз. 2 п. 3 ст. 6.1 НК РФ, Письмо Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-06/2/87).

Но если доход выплачен иностранной организации в январе текущего года, а документ, подтверждающий местопребывание, датирован декабрем предыдущего года, то налоговый агент вправе не удерживать налог с такой выплаты (Письмо Минфина России от 21.07.2009 N 03-08-05).

В то же время существует и более поздняя официальная позиция, согласно которой не обязательно брать подтверждение статуса резидентства каждый год (Письма Минфина России от 14.04.2014 N 03-08-РЗ/16905, от 11.03.2014 N 03-08-05/10344).

Есть примеры судебных решений, в которых также высказана точка зрения, согласно которой подтверждать резидентство ежегодно не нужно.

Например, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 30.07.2013 по делу N А12-29089/2012 суд признал несостоятельным вывод налогового органа о том, что подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации должно представляться ежегодно до даты выплаты дохода. Судьи указали, что налоговым законодательством такой обязанности не предусмотрено.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 17.05.2011 по делу N А27-10300/2010 указано, что в соответствии с п. 1 ст. 312 НК РФ не требуется, чтобы подтверждение содержало сведения о календарном годе, в отношении которого оно дано. Кроме того, по мнению суда, налоговое законодательство не предусматривает ежегодного подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации. Поэтому для установления резидентства могут учитываться другие доказательства. В рассматриваемом деле доход выплачивался швейцарскому контрагенту в 2007 г., подтверждающие местонахождение документы, которые были в наличии у налогового агента к этому моменту, были датированы 2001 г. Далее в ходе налоговой проверки был представлен датированный 2009 г. документ о резидентстве иностранной компании в Швейцарии с 2001 г. Суд решил, что исходя из совокупности представленных справок факт постоянного местонахождения партнера в Швейцарии в 2007 г. подтвержден.

В Постановлении ФАС Московского округа от 05.03.2011 N КА-А40/977-11 по делу N А40-48574/10-140-288 суд пришел к выводу, что ст. 312 НК РФ не ограничивает сроки действия подтверждения постоянного местонахождения.

Таким образом, если в сертификате резидентства не зафиксирован период, к которому относится подтверждение налогового статуса налогоплательщика в иностранном государстве, тогда таким периодом считается календарный год, в котором выдан этот документ, или начало следующего календарного года, если сертификат выдан в декабре предыдущего года. Это исключит налоговые риски и позволит налоговому агенту быть в достаточной мере уверенным в том, что иностранная организация, в пользу которой он осуществляет выплаты, является лицом с местом постоянного пребывания в том государстве, на международное соглашение с которым ссылается и правила которого желает применять.

Однако в этом случае риски изменения налогового статуса ложатся на налогового агента (Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Сертификаты об инкорпорации, выписки из торговых реестров и иные аналогичные документы

Часто на практике налоговые агенты в качестве подтверждения налогового статуса налогоплательщика в иностранном государстве получают от иностранного делового партнера свидетельства о государственной регистрации (сертификаты об инкорпорации), выписки из торговых реестров и другие аналогичные документы.

Контролирующие органы не признают указанные документы в качестве подтверждающих резидентство иностранного контрагента в соответствующем государстве для целей исчисления налога на прибыль. Поэтому в таких случаях налоговые агенты не вправе применять льготные положения международного соглашения (п. 1 ст. 312 НК РФ, Письма Минфина России от 11.08.2011 N 03-03-06/3/6, от 25.06.2010 N 03-03-06/1/431, от 18.07.2008 N 03-03-06/1/411, УФНС России по г. Москве от 17.03.2010 N 16-12/027377, от 19.05.2009 N 16-15/049833, от 21.04.2009 N 16-15/038742).

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 28.12.2010 N 9999/10 по делу N А56-18352/2009 также пришел к выводу, что названные выше документы не являются подтверждением постоянного местонахождения иностранной организации. Судьи отметили, что для применения положений международного договора необходимо, чтобы подтверждение было выдано исключительно компетентным органом иностранного государства, указанным в международном соглашении. В свою очередь, согласно международным соглашениям Российской Федерации об избежании двойного налогообложения к числу таких компетентных органов относятся руководители финансовых или налоговых ведомств иностранных государств. Поэтому свидетельства о регистрации, выписки из реестров и прочие документы, выданные иными государственными органами, не подтверждают постоянного местонахождения организации (п. 27 Обзора постановлений Президиума ВАС РФ по налоговым спорам, направленного Письмом ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@).

Изложенная позиция Президиума ВАС РФ в настоящее время является общеобязательной и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Таким образом, чтобы избежать претензий со стороны налоговых органов, необходимо, чтобы документ, подтверждающий постоянное местонахождение иностранной компании в стране, с которой у Российской Федерации заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, исходил от компетентного органа, указанного в этом соглашении. Поэтому рекомендуем вам требовать от своих иностранных партнеров для подтверждения их резидентства документы, исходящие именно от тех компетентных органов, которые поименованы в соответствующем международном соглашении (либо от уполномоченных ими лиц).

Пример 1. Подпунктом 4 п. 2 ст. 310 НК РФ установлено, что исчисление и удержание суммы налога не производятся в случае выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.

Информации о регистрации компании с ограниченной ответственностью "Баронеса Трейдинг Лимитед" в Республике Кипр и внесении компании "Kolme Tack Holding AG" в Торговый реестр кантона Санкт-Галлен Швейцарии недостаточно для приобретения ими статуса лиц с постоянным местопребыванием в целях избежания двойного налогообложения, поскольку такая информация не свидетельствует, что эти лица также являются налоговыми резидентами данных иностранных государств.

Согласно пп. "i" п. 1 ст. 3 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" и пп. "h" п. 1 ст. 3 Соглашения между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.11.1995 компетентным органом Республики Кипр является ее министр финансов, а Швейцарской Конфедерации - директор Федерального налогового управления. Кроме того, компетентными органами могут считаться уполномоченные представители названных лиц.

Однако налогоплательщик в качестве документов, удостоверяющих резидентство кипрской компании, представил свидетельство о регистрации и сертификат министерства торговли, промышленности и туризма, подтверждающий регистрацию компании на Кипре. В качестве подтверждения постоянного местонахождения швейцарского партнера имелась в наличии выписка из Торгового реестра кантона Швейцарии, заверенная апостилем.

В этом случае действия налоговой инспекции по начислению пеней и привлечению общества к налоговой ответственности на основании ст. 123 НК РФ являются правомерными (Постановление Президиума ВАС РФ от 28.12.2010 N 9999/10 по делу N А56-18352/2009).

Пример 2. Свидетельство о регистрации иностранной организации в штате Вермонт определяет ее юридический статус как хозяйствующего субъекта, зарегистрированного в США, однако не является надлежащим подтверждением постоянного местонахождения иностранной организации в США в смысле Договора об избежании двойного налогообложения, поскольку упомянутое свидетельство не было выдано соответствующим компетентным органом иностранного государства (в Российской Федерации - Минфином России или его уполномоченным представителем, в США - министром финансов или его уполномоченным представителем, а в данном случае свидетельство подписано секретарем штата Вермонт) (Постановление Президиума ВАС РФ от 20.09.2011 N 5317/11 по делу N А40-46934/10-13-255).

Пример 3. Представленное иностранной организацией банку письмо сотрудника Службы внутренних доходов не подтверждает постоянного местонахождения иностранной организации в Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии (из содержания письма следует, что оно не является свидетельством о резидентстве иностранной организации в значении Конвенции), поэтому не отвечает требованиям п. 1 ст. 312 НК РФ и пп. "i" п. 1 ст. 3 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии от 15.02.1994 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества" (Постановление Президиума ВАС РФ от 16.04.2013 N 15638/12 по делу N А56-48850/2011, п. 1 Обзора практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации и толкование норм законодательства о налогах и сборах, содержащееся в решениях Конституционного Суда Российской Федерации за 2013 год, направленного Письмом ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263).

Сертификат резидентства не представлен к дате выплаты дохода

При предоставлении иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам (абз. 2 п. 1 ст. 312 НК РФ).

Если к моменту выплаты дохода, предусмотренного п. 1 ст. 309 НК РФ, российская организация - налоговый агент так и не получила сертификат резидентства иностранного контрагента, то она обязана исчислить налог на прибыль по обычным ставкам, предусмотренным ст. 284 НК РФ, удержать его с дохода контрагента и уплатить в бюджет в валюте РФ (Письмо УФНС России по г. Москве от 18.04.2008 N 20-12/037672). В противном случае организация - источник выплаты дохода может быть привлечена к ответственности на основании ст. 123 НК РФ. За невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога данной статьей предусмотрен штраф в размере 20% от суммы неудержанного налога.

Если налог был удержан с доходов, которые не подлежат налогообложению в соответствии с международным соглашением либо в отношении которых предусмотрена пониженная налоговая ставка, иностранная организация имеет право вернуть излишне уплаченный налог.

За возвратом излишне удержанного налога по выплаченным ей доходам иностранная организация должна самостоятельно обратиться в инспекцию по месту учета налогового агента (п. 2 ст. 312 НК РФ). Обратиться за возвратом налога иностранная организация может также и через своего уполномоченного представителя (п. 1 ст. 26, п. п. 1, 3 ст. 29 НК РФ). Сумма налога, подлежащего возврату, может быть перечислена на расчетный счет такого представителя (Письмо Минфина России от 18.04.2011 N 03-08-13).

Для этого иностранной организации нужно в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором был выплачен доход, представить в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента следующие документы (п. 2 ст. 312 НК РФ):

Заявления на возврат удержанного налога по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (Приказом МНС России от 15.01.2002 N БГ-3-23/13 утверждены формы заявлений на возврат, Приказом МНС России от 20.05.2002 N БГ-3-23/259 утверждены Инструкции по заполнению форм заявлений на возврат);

Подтверждения того, что эта иностранная организация на момент выплаты дохода имела постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства;

Копии договора (или иного документа), в соответствии с которым выплачивался доход иностранному юридическому лицу, и копии платежных документов, подтверждающих перечисление суммы налога, подлежащего возврату, в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, за исключением случаев выплаты дохода по ценным бумагам российских организаций.

Согласно утвержденным и действующим в настоящее время формам заявлений на возврат (1011DT и 1012DT), а также Инструкциям по их заполнению подтверждение постоянного местопребывания иностранной организации проставляется в разд. 5 заявлений по формам 1011DT и 1012DT.

В связи с тем что разд. 5 заявлений по формам 1011DT и 1012DT и документ, предусмотренный в абз. 3 п. 2 ст. 312 НК РФ, подтверждают один и тот же факт (иностранная организация имеет постоянное местонахождение в иностранном государстве, с которым у Российской Федерации заключен международный договор (соглашение), предусматривающий полное или частичное неудержание налога в Российской Федерации) и поскольку указанные заявления представляются иностранной организацией с заполненным надлежащим образом разд. 5, то дополнительно подтверждать резидентство иностранной организации не требуется.

Вместе с тем, если разд. 5 заявления не заполнен, но представлен надлежаще оформленный документ, подтверждающий постоянное местонахождение, у налогового органа нет оснований для отказа в возврате налога (Постановление ФАС Московского округа от 15.05.2012 N А40-64082/11-129-274).

Такие разъяснения даны в Письмах Минфина России от 12.03.2013 N 03-08-05/7339, УФНС России по г. Москве от 16.03.2009 N 16-15/022748.

Возврат ранее удержанного (и уплаченного) налога осуществляется налоговым органом по месту постановки на учет налогового агента в валюте Российской Федерации после подачи перечисленных выше документов в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

Согласно п. п. 6 и 10 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению (заявлению, представленному в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи) налогового агента в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. При этом исчисление срока возврата излишне уплаченного налога, определенного п. 6 ст. 78 НК РФ, начинается со дня подачи заявления о возврате налога, но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому периоду либо с момента, когда проверка должна быть завершена по правилам ст. 88 НК РФ.

Соответствующая позиция выражена в п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".

В случае если возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется с нарушением установленного срока, налоговым органом на сумму излишне уплаченного налога, которая не возвращена в установленный срок, начисляются проценты, подлежащие уплате, за каждый календарный день нарушения срока возврата.

Такие разъяснения даны в Письме Минфина России от 25.11.2014 N 03-08-05/59810.

07.05.2018

Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает различные ставки налогообложения для налоговых резидентов РФ и лиц, не являющихся налоговыми резидентами. В связи с этим для предупреждения ситуаций с двойным налогообложением в соответствии с международными соглашениями часто возникает вопрос, каким образом можно подтвердить статус налогового резидента РФ, куда следует обращаться за получением подтверждения и какие документы при этом необходимо предоставить.

Определение налогового резидента дано в Налоговом кодексе Российской Федерации (см. п. 2 ст. 207). Факт установления налогового резидентства зависит от времени пребывания физического лица в России в течение календарного года.

Кто является налоговым резидентом РФ

Налоговым резидентом РФ признается физическое лицо, если оно в течение года, то есть 12 месяцев, следующих подряд, фактически находилось в РФ не менее 183 календарных дней. Однако международными договорами может быть установлено иное определение налогового резидента, о чем сказано в ст. 7 НК РФ.

Начиная с 1 января 2017 года налоговые органы наделены обязанностью по требованию налогоплательщика предоставлять ему документ, подтверждающий его налоговый статус. Документ может быть представлен в бумажном виде или в электронной форме.

Надо оговориться, что Приказ об утверждении формы заявления о предоставлении документа, подтверждающего статус налогового резидента РФ, и Порядок представления документа, подтверждающего статус налогового резидента российской федерации (Приложение № 3 к приказу ФНС России № ММВ-7-17/837@ от 07 ноября 2017г.), зарегистрированы в Минюсте 27 ноября 2017 года, но пока, на данный момент, не утверждены.

Поэтому мы рассмотрим иной способ подтверждения статуса налогового резидента РФ, не подразумевающий получение подтверждения от налогового органа (ч. 6 ст. 13 Федерального Закона № 401-ФЗ от 30 ноября 2016 г. и пп. 16 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Как подтвердить статус налогового резидента РФ для уплаты НДФЛ

Говоря о том, каким образом можно подтвердить статус налогового резидента РФ следует также отметить, что не только размер ставки налога на доходы физического лица, в соответствии со ст. 224 НК РФ, зависит от налогового статуса налогоплательщика. Налоговый статус определяет также применение налогообложения по НДФЛ к доходам, полученным от определенных источников и освобождение от налогообложения в определенных случаях (ст. 209 и п. 17.1 ст. 217 НК РФ).

Налоговый статус не является постоянной величиной. Он определяется налоговым агентом гражданина, в том числе работодателем или банком, а также другими лицами в зависимости от получаемого дохода на каждую дату получения им дохода в зависимости от времени, фактически проведенного на территории страны. Окончательно налоговый статус лица определяется по итогам прошедшего налогового периода, которым, в соответствии со ст. 216 НК РФ, признается год.

Таким образом, пока налоговый период не закончился, при каждом получении физическим лицом дохода его налоговый агент должен самостоятельно определить налоговый статус лица. Официально утвержденного порядка подтверждения времени, фактически проведенного на территории РФ, в налоговом законодательстве РФ не предусмотрено, поэтому налоговые агенты получают необходимые сведения самостоятельно, при необходимости запрашивая требуемые документы у гражданина. То есть в каждой ситуации получения лицом дохода его налоговый агент самостоятельно определяет его налоговый статус.

Какие документы могут подтвердить факт пребывания лица на территории РФ

1. Данные из табеля учета рабочего времени;
2. Копии страниц паспорта с отметками органов пограничного контроля о времени пересечении границы;
3. Документы о регистрации по месту жительства или по месту пребывания, оформленные в соответствии с порядком, установленным в законодательстве РФ;
4. Сведения из миграционных карт.

В результате такого порядка по итогу года вероятна ситуация, когда налоговый статус налогоплательщика изменится, например, он приобретет статус налогового резидента РФ, при этом понадобится произвести перерасчет суммы НДФЛ.

Для перерасчета требуется по окончании налогового периода представить в налоговый орган налоговую декларацию и документы, подтверждающие налоговый статус налогоплательщика в данном году. При этом налоговый орган производит перерасчет (ст. 78, п. 1.1 ст. 231 НК РФ) и производит в связи с приобретением лицом статуса налогового резидента РФ.

Подтверждение статуса налогового резидента РФ для избежания двойного налогообложения

Порядок подтверждения налогового статуса, в том числе требуемые документы, указаны в Информационном сообщении ФНС России «О процедуре подтверждения статуса налогового резидента РФ».

Получить подтверждение статуса налогового резидента РФ граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства могут в МИ ФНС России по ЦОД (в Межрегиональной инспекции ФНС России по централизованной обработке данных). Поскольку подтверждение выдается на основе фактически проведенного на территории страны времени, за текущий налоговый период подтверждения начинают выдавать не ранее 3 июля текущего года.

За предыдущие года подтверждение можно получить в любое время. Для этого потребуется только представить необходимые документы, чтобы подтвердить время, фактически проведенное на территории России.

Если вам необходимо получить подтверждение своего налогового статуса за период времени ранее 3 лет до даты подачи заявления, вы должны будете представить копии за соответствующие налоговые периоды. На копиях должны быть проставлены отметки налогового органа, кроме того необходимо приложить платежные документы, согласно которым можно подтвердить факт уплаты налога по соответствующим операциям, в отношении которых было возможно двойное налогообложение. Таким образом, чтобы получить подтверждение налогового статуса за определенный налоговый период, вы должны представить следующие документы:

1. Заявление в письменной форме, в котором необходимо указать следующие данные:

• ФИО заявителя и его контактный телефон;
• Наименование иностранного государства, для представления в налоговый орган которого требуется подтверждение налогового статуса;
• ИНН заявителя;
• Год, за который вы хотите получить подтверждение статуса;
• Перечень приложений.

2. Копия документа, удостоверяющего личность заявителя;

3. Копии документов, согласно которым лицо получало доходы в иностранном государстве, например:

• Копия Если этот документ представлялся ранее, повторное его представление не требуется, вы должны указать ссылку на письмо, к которому было приложена копия договора;
• Решение общего собрания акционеров о выплате дивидендов;
• Документы, в соответствии с которыми вы получали пенсию из-за рубежа;
• Другие документы, подтверждающие получение доходов;

4. Если заявление представляет гражданин РФ – копии всех страниц заграничного паспорта, если он в наличии;

5. Таблица расчета времени нахождения в России согласно форме (см. Приложение к Информационному сообщению ФНС России от 26 февраля 2008 г.);

6. Для обоснования времени, фактически проведенного на территории РФ, представляются справки с мест работы в РФ, табели учета рабочего времени, копии билетов, копии отметок в паспорте о времени пересечения государственной границы и т.д. Данные документы требуются для иностранных граждан или лиц без гражданства, которые прибыли в Россию с территории иностранных государств и с которыми у РФ есть действующие международные соглашения о безвизовом режиме.

Кроме непосредственной подачи заявления, вы можете отправить его с приложением всех необходимых документов почтовым по почте с уведомлением о доставке и описью приложений.

Адрес для отправления: 125373, г. Москва, Походный проезд, домовладение 3, стр. 2. Так же вы можете передать документы и заявление в экспедицию ФНС России по адресу г. Москва, ул. Неглинная, д. 23.

Ваше заявление будет рассмотрено в течение 30 календарных дней с момента поступления его в МИ ФНС России по ЦОД.

Что подтверждает налоговый статус физического лица

1. Справка установленного образца;
2. Форма, установленная законодательством иностранного государства, заверенная подписью уполномоченного лица и печатью налогового органа. Такая форма может выдаваться для подтверждения налогового статуса только в том случае, если ФНС России была уведомлена о наличии таких форм компетентными органами иностранного государства. Также информация о данных формах может быть размещена на официальном сайте компетентного органа государства, этого тоже будет достаточно для оформления соответствующей формы для представления в налоговый орган иностранного государства.

По общему правилу физическое лицо получает подтверждение своего налогового статуса в одном экземпляре. Но если иностранное государство в соответствии со своим законодательством требует представления подтверждения в двух и более экземплярах, и компетентные органы данного государства уведомили ФНС России в установленном порядке о наличии такой особенности законодательства, подтверждение будет выдано лицу в требуемом количестве экземпляров.

В число обязанностей юридического лица входит отчисление платежей в бюджет. Многие организации ведут свою деятельность в разных странах. Во избежание двойного обложения необходимо . Рассмотрим особенности этого документа.

Общие сведения

Статус резидента определяет, в бюджет какого государства хозяйствующий субъект будет отчислять налоги.

Понятием "резидент" в широком смысле в юридической науке обозначается лицо, официально зарегистрированное на территории конкретной страны и напрямую подчиняющееся ее законодательству. Чтобы доказать этот факт, и используется .

Назначение документа

Необходимость в подтверждении резидентства возникает, если хозяйствующий субъект, зарегистрированный на территории зарубежного государства, осуществляет деятельность в РФ.

Справка о резидентстве юридического лица требуется и для отечественных компаний, работающих за рубежом.

В первом и во втором случае имеют место определенные различия, оказывающие непосредственное влияние на ставки налогов, порядок оплаты и расчета сумм, подлежащих отчислению в бюджет.

Риск двойного обложения

Чтобы предприятие не уплачивало налоги дважды, между странами заключаются специальные соглашения. В соответствии с ними, хозяйствующие субъекты, зарегистрированные в одном государстве, но ведущие деятельность в другом, освобождаются от части налогов, если выплатили их по месту своей работы. Такое соглашение, к примеру, действует между Россией и Белоруссией.

Для юридического лица справка о резидентстве является одним из ключевых документов во внешнеторговой деятельности.

Апостиль

Им называется стандартизированная международная форма справки о резидентстве юридических лиц . Документ используется для предъявления иностранным контрагентам для уведомления о налогах, которые организация уплатила в бюджет России.

Необходимо сказать, что апостиль предназначен только для предприятий, зарегистрированных в странах-участницах Гаагской конвенции (она была заключена в 1961 г.). В перечень таких государств входят Россия, страны бывшего СССР и Европы, США и ряд других. Всего в составе участников конвенции более 130 стран.

Если государство не подписывало конвенцию, апостиль необходимо легализовать. Эта процедура осуществляется в консульстве.

Где получить справку о резидентстве юридического лица?

В настоящее время уполномоченным органом является МИ ФНС по ЦОД - Межрегиональная инспекция по централизованной обработке данных. Офис структуры располагается в Москве.

Заявление и документы, которые к нему прилагаются, направляются по адресу г. Москва, Походный пр-д, д. 3.

Также их можно передать нарочно в экспедицию по ул. Неглинной, д. 23.

Справка о резидентстве юридического лица , выданная в региональном подразделении ФНС, не может предъявляться зарубежному контрагенту. Такой документ не имеет силы (недействителен).

Перечень бумаг, необходимых для справки о резидентстве юридического лица

Какие документы нужно подать в МИ ФНС? В первую очередь, хозяйствующий субъект заполняет заявление. Его можно написать и в свободной форме.

В заявлении на выдачу справки о резидентстве юридическое лицо указывает:

• Наименование компании (полное).
• Точный адрес.
• Наименование страны, для налоговой службы которой представляется документ.
• ОГРН.
• Срок, на который нужна справка.

Заявление подписывается руководителем или главным бухгалтером предприятия.

К документам, которые следует приложить, относят:

• Копию выписки из ЕГРЮЛ.
• Копию документа, удостоверяющего факт получения прибыли на территории зарубежного государства. Это могут быть экземпляры торговых договоров, решений о начислении дивидендов и т. д.
• Прочие документы, удостоверяющие освобождение подразделения предприятия от налоговых обязательств в конкретной стране.

Нюансы

Если заявление и документы сдает представитель организации, он должен предъявить доверенность. При этом в ней должно присутствовать указание на наличие полномочий взаимодействовать от лица предприятия с налоговой службой.

Если адрес компании, официально зарегистрированной в России, не совпадает с местом ее фактического местонахождения, указанным в свидетельстве о постановке на учет в ИФНС, для оформления справки о резидентстве юридическому лицу необходимо дополнительно предъявить копию справки-уведомления о смене фактического адреса с отметкой налоговой службы.

Срок выдачи и действия

Справка составляется в 1 экземпляре. Она действительна в течение года с момента выдачи.

В документе, кроме сведений о резидентстве за текущий год, может присутствовать информация и о прошлых периодах. Для этого юридическое лицо должно представить соответствующие бумаги, содержащие необходимые данные.

Если хозяйствующему субъекту требуется справка за периоды ранее 3-х лет, предшествующих дате подачи заявления, ему следует представить бумаги, подтверждающие факт уплаты обязательных платежей в бюджет за соответствующие годы.

В качестве таких документов могут выступать:

• Копии деклараций, на которых стоит отметка налоговой службы.
• Банковские выписки.
• Платежные документы (извещения, квитанции). На них должны стоять банковские отметки.
• Регистры, отражающие сведения налогового учета.
• Прочие документы, содержащие сведения об операциях, в отношении которых плательщик планирует применить положения Соглашений об исключении двойного налогообложения за конкретный отчетный период.
• Мемориальные ордера.

Подтверждение резидентства осуществляется в настоящее время в порядке "одного окна". Это значительно упрощает процедуру и экономит время.

Срок оформления справки может различаться, но в среднем составляет 4-6 недель.

Официальный срок для подтверждения резидентства, закрепленный в законодательстве, составляет 30 дней (календарных) с даты подачи документов в МИ ФНС.

Дополнительные сведения

Подтверждение резидентства может осуществляться не только путем оформления справки. На форме, утвержденной законодательством зарубежного государства, может проставляться печать уполномоченной налоговой инспекции и подпись ее должностного лица. Данный способ применяется, если компетентные структуры указанной страны уведомили в установленном порядке ФНС России о наличии соответствующих форм или если сведения о них размещены на официальных сайтах этих органов.

Особые случаи

Выше говорилось, что справка выдается в одном экземпляре. Однако на практике бывают исключения. Оформление большего количества экземпляров имеет место, если:

• Согласно законодательным нормам зарубежного государства необходимо одновременно представить в налоговый орган 2 и более экземпляров. Для выдачи необходимого числа документов компетентные органы соответствующей страны в установленном порядке известили ФНС России о действующих правилах. В уведомлении должно указываться конкретное количество экземпляров подтверждения.
• Плательщику необходимо большее число документов за календарный год для передачи их нескольким контрагентам. При этом по каждому из контрагентов должен быть сформирован соответствующий пакет документов.

Заключение

Копии всех документов, прилагаемых к заявлению, должны быть заверены печатью предприятия и подписаны руководителем.

Согласно положениям 16 статьи ФЗ № 1807-1, на территории России официальное делопроизводство в госорганах, в организациях, учреждениях осуществляется на русском языке. В связи с этим все документы, которые хозяйствующий субъект представляет в МИ ФНС, должны быть переведены на государственный язык РФ. Заверять перевод у нотариуса не требуется.

Если копия контракта (договора), срок действия которого превышает год, ранее представлялась в МИ ФНС, повторно предъявлять ее нет необходимости. В заявлении в этом случае следует указать ссылку на письмо, в котором был отправлен экземпляр.